TL;DR
- Los atrasos por subidas salariales retroactivas son rendimientos del trabajo que deben imputarse al ejercicio en que fueron exigibles, no al año en que se cobran.
- Esto evita que todo el importe se acumule en la base imponible del año de cobro, lo que podría situarte en un tramo de IRPF más alto de forma artificial.
- La declaración de la renta del año de cobro no es el sitio donde se regulariza: hay que presentar una autoliquidación complementaria del ejercicio al que corresponde cada atraso.
- Hacienda aplica el régimen especial solo si el retraso en el pago no es imputable al contribuyente; si la demora es por recurso judicial del propio trabajador, el mecanismo puede no aplicar igual.
- El complemento retroactivo que la nómina deduce como retención en el año de cobro puede no reflejar la tributación final real: la declaración complementaria puede generar tanto una cuota adicional como un resultado más favorable.
Qué son los atrasos retributivos y por qué generan una cuestión fiscal
Cuando la Administración aprueba una subida salarial con efectos retroactivos —por ejemplo, porque la ley de presupuestos de un año se aprueba tarde o porque un acuerdo sindical se firma con meses de retraso—, abona el diferencial en una o varias nóminas del año en curso. Este importe se denomina habitualmente "atrasos" y puede ser significativo si la retroactividad alcanza varios meses o incluso más de un ejercicio.
Fiscalmente, el problema es el siguiente: si ese importe extra se acumula en la nómina del año de cobro, engorda la base imponible de ese ejercicio de forma artificial, lo que podría llevar a pagar un tipo marginal más alto en la declaración de la renta de ese año. La normativa del IRPF tiene una solución para este problema, pero requiere conocerla y aplicarla correctamente.
La regla general de imputación temporal del IRPF
La normativa del Impuesto sobre la Renta establece que los rendimientos del trabajo se imputan al periodo impositivo en que son exigibles por el contribuyente. Esto significa que el sueldo de enero de un año determinado tributa en la declaración de ese año, aunque se cobre con retraso por causas ajenas al trabajador.
Cuando la Administración abona atrasos correspondientes a un ejercicio anterior, esos importes son exigibles en el año al que pertenecen, no en el año de cobro. Por tanto, lo correcto desde el punto de vista fiscal es imputarlos al ejercicio en que debieron percibirse, lo que obliga a regularizar esa situación mediante el mecanismo de la autoliquidación complementaria.
La autoliquidación complementaria: cómo funciona
El procedimiento para regularizar los atrasos es la presentación de una autoliquidación complementaria del modelo de renta correspondiente al ejercicio en que los importes eran exigibles. Esta declaración complementaria se presenta una vez recibido el pago de los atrasos, y en ella se incluyen los importes retroactivos en la base imponible del ejercicio al que pertenecen.
El resultado puede ser tanto positivo —si hay cuota adicional a ingresar— como negativo —si la retención practicada en la nómina donde se abonaron los atrasos ya cubre el impuesto que corresponde. El plazo para presentar la complementaria es el comprendido entre el momento del cobro y el final del plazo de declaración del ejercicio siguiente, aunque lo más habitual es presentarla en el plazo de declaración ordinario del ejercicio en que se reciben los atrasos.
No se aplica sanción ni recargo si la autoliquidación complementaria se presenta en el plazo correspondiente. Si hay cuota adicional a pagar, se devenga el interés de demora correspondiente desde el vencimiento del plazo de declaración del ejercicio afectado, pero no existe sanción porque el incumplimiento original no fue imputable al contribuyente.
Retención en nómina versus tributación final
La nómina en la que la Administración abona los atrasos suele aplicar una retención calculada sobre el total del importe percibido en ese mes, sin diferenciar el origen retroactivo del pago. Esto puede generar una retención excesiva respecto a lo que finalmente corresponde pagar en la declaración complementaria del año afectado.
El resultado depende del nivel de ingresos de cada ejercicio y de la progresividad del impuesto. Si en el año al que se imputan los atrasos el funcionario tenía una base imponible menor que en el año de cobro, la tributación puede resultar más favorable. Si en cambio los ingresos de aquel ejercicio ya eran altos, la cuota adicional puede ser relevante.
El modelo 145 —que regula la comunicación de datos al pagador para el cálculo de retenciones— no es el instrumento para corregir esta situación. La regularización se hace exclusivamente vía declaración de la renta y, en su caso, autoliquidación complementaria.
Atrasos derivados de sentencia judicial
Cuando los atrasos no provienen de un acuerdo administrativo general, sino de una sentencia judicial que reconoce al funcionario el derecho a una cantidad retroactiva, la normativa aplica un régimen específico. En este caso, los atrasos son exigibles desde que la sentencia es firme, lo que puede alterar el ejercicio al que se imputan.
Además, si el atraso proviene de un recurso interpuesto por el propio contribuyente, la jurisprudencia y la doctrina administrativa han precisado en qué casos el mecanismo de imputación al ejercicio de origen aplica con normalidad y en qué casos se modula. Es un área donde la casuística individual importa y donde conviene revisar el caso concreto.
En cualquier supuesto derivado de resolución judicial, es recomendable verificar la calificación fiscal del importe con el asesor fiscal o con la unidad de personal, ya que el tratamiento puede diferir según la naturaleza del reconocimiento económico.
Atrasos que abarcan más de dos años
Cuando los atrasos abarcan varios ejercicios —por ejemplo, si una subida con retroactividad de dos años se paga en el ejercicio actual—, el procedimiento se repite para cada uno de los ejercicios afectados: hay que presentar tantas autoliquidaciones complementarias como ejercicios distintos estén implicados.
Este escenario es más complejo porque obliga a reconstruir la situación fiscal de cada ejercicio anterior, calcular la cuota adicional que corresponde en cada uno e imputar correctamente los intereses de demora que procedan. El sistema informático de la Agencia Tributaria suele facilitar la presentación de complementarias de ejercicios anteriores cuando el contribuyente accede a través del servicio de declaración asistida.
Es conveniente que el funcionario archive los documentos que acrediten la naturaleza retroactiva del pago —la resolución administrativa, el acuerdo sindical o la comunicación de la unidad de personal— para poder justificar ante la Agencia Tributaria el origen del importe y el ejercicio al que corresponde.
La retención que aparece en el certificado de retenciones
Al final del ejercicio en que se cobran los atrasos, el pagador —la Administración— emite el certificado de retenciones que recoge todos los ingresos y retenciones del año. Los atrasos figurarán en ese certificado con el importe y la retención practicada en el año de cobro.
Sin embargo, cuando se presenta la declaración complementaria del ejercicio anterior, los importes imputados a ese ejercicio se descuentan del año de cobro y se incluyen en el año correspondiente. Esto puede generar discrepancias entre el certificado de retenciones y la declaración presentada, situación que la Agencia Tributaria tiene prevista en sus sistemas y que no genera, por sí misma, ninguna alerta o problema.
Implicaciones en la retención futura
Una vez cobrados los atrasos y presentada la declaración complementaria, la situación retributiva del funcionario vuelve a la normalidad para los ejercicios siguientes. No hay ningún efecto residual en la retención de las nóminas futuras derivado de haber cobrado atrasos en el pasado, salvo que el aumento de sueldo —ya consolidado para los meses futuros— incremente la base de retención ordinaria porque ahora el salario anual previsible es más alto.
Si el nuevo nivel salarial implica un tipo de retención diferente al que venía aplicándose, la Administración recalculará la retención de las nóminas siguientes. El modelo 145 permite comunicar al pagador circunstancias personales y familiares que condicionan el tipo de retención aplicable, lo que se explica en la guía de ajuste de retención de IRPF.
Preguntas frecuentes
¿Tengo que hacer algo cuando cobro atrasos, o ya me lo descuenta directamente la nómina? La nómina aplica retención, pero no regulariza la tributación. Para imputar los atrasos al ejercicio correcto, debes presentar una autoliquidación complementaria de renta del año al que pertenecen. Si no lo haces, pagas IRPF sobre el año de cobro, que puede ser más elevado de lo que te corresponde.
¿Cuándo tengo que presentar la declaración complementaria? Puedes presentarla una vez cobrados los atrasos. El plazo habitual es hasta el cierre del plazo de declaración del ejercicio en que los cobras. No hay sanción si la presentas en plazo; puede haber intereses de demora si hay cuota adicional, contados desde el vencimiento del ejercicio afectado.
¿Y si los atrasos son de varios años? Debes presentar una declaración complementaria por cada ejercicio afectado. Si los atrasos cubren dos ejercicios distintos, son dos complementarias separadas, una por cada año.
¿Qué pasa si no presento la complementaria? Si no la presentas, los atrasos tributan íntegramente en el año de cobro, con el tipo marginal que corresponda a tu base total de ese ejercicio. Esto puede suponer pagar más IRPF del que te corresponde. Hacienda no suele detectar este error, pero el perjuicio es tuyo.
¿Los atrasos cuentan para la base de cotización a la Seguridad Social? Los atrasos retributivos generan cotización si corresponden a conceptos que cotizan. Sin embargo, la forma en que se imputan a efectos de cotización puede diferir de la imputación fiscal. La unidad de personal o la gestora de seguros sociales pueden aclarar si hay algún ajuste pendiente en este ámbito.
Fuentes
- Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), normativa vigente: régimen de imputación temporal de rendimientos del trabajo.
- Reglamento del IRPF: desarrollo del régimen de retenciones y de imputación temporal.
- Doctrina de la Dirección General de Tributos: consultas sobre tratamiento de atrasos y autoliquidaciones complementarias.
- Agencia Tributaria: servicio de declaración asistida y modelo de autoliquidación complementaria.
- Portal de datos y fuentes: normativa fiscal aplicable a empleados públicos.
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